Nieruchomość inwestycyjna w księgach rachunkowych

Główną cechą spółek nieruchomościowych („ReCo”) jest posiadanie przez nie nieruchomości, które zostały nabyte w celu uzyskiwania dochodów w formie czynszów i/lub dla przewidywanych wzrostów wartości nieruchomości.  Wówczas nabyte aktywa (nieruchomości) powinny zostać dla potrzeb rachunkowych zaklasyfikowane są jako „Nieruchomości inwestycyjne”.

Do „Nieruchomości inwestycyjnych” obejmujących grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki i budowle oraz wartości niematerialne i prawne zalicza się takie nieruchomości, których Spółka nie użytkuje na własne potrzeby, ale zostały nabyte lub wytworzone w celu przynoszenia korzyści w postaci przyrostu wartości i/lub przychodów z najmu.

Metody wyceny bilansowej

Dla aktywów, które zostały zaklasyfikowane do pozycji „Nieruchomości inwestycyjne” polskie przepisy rachunkowe przewidują dwie metody wyceny:

• W sposób przewidziany dla środków trwałych, czyli model kosztowy, tj. według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, pomniejszonego o umorzenie oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości,
• według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej.

Z uwagi na potrzebę uwzględnienia w sprawozdaniu finansowym bieżącej wyceny nieruchomości, dla spółek ReCo najlepszy wydaje się model wyceny według wartości godziwej. Wówczas zmiana wartości godziwej nieruchomości (wzrost jako przychód lub spadek jako koszt) jest ujmowana na bieżąco w rachunku zysków i strat podmiotu, a w bilansie wykazywana jest wartość według ceny rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej.

Przy czym część podmiotów nie jest zainteresowana ujawnianiem w bilansie i bieżącym wyniku finansowym zmiany wartości godziwej nieruchomości i wybiera model wyceny według modelu kosztowego. Wówczas zmiana wartości nieruchomości wynika głównie z odpisów umorzeniowych (amortyzacja), a w bilansie wykazywana jest wartość według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia.

Decyzję w zakresie wyboru metody wyceny podejmuje kierownik jednostki (zarząd) w przyjętej przez podmiot polityce rachunkowości.

Model wartości godziwej

Nabyte aktywa (grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki, meble i wyposażenie, budowle oraz wartości niematerialne i prawne) są klasyfikowane jako nieruchomości inwestycyjne.

Nieruchomości inwestycyjne początkowo wycenia się według ceny nabycia. Cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia.

Cena nabycia obejmuje również koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania za okres budowy, montażu i przystosowania.

Po przyjęciu nieruchomości do użytkowania nieruchomości inwestycyjne wykazuje się w wartości godziwej. Wartość godziwą najczęściej ustala się, nie rzadziej niż na dzień bilansowy, na podstawie wyceny sporządzonej przez niezależnego rzeczoznawcę.  Różnice będące efektem aktualizacji wyceny do wartości godziwej odnoszone są do rachunku zysków i strat, odpowiednio w pozostałe przychody operacyjne lub pozostałe koszty operacyjne w pozycji „aktualizacja wartości aktywów niefinansowych”.

Wycena nieruchomości wg modelu wartości godziwej oznacza, że Spółka w rachunku wyników nie wykazuje amortyzacji. Z uwagi na fakt, że różnice będące efektem aktualizacji wyceny do wartości godziwej nie są rozpoznawane dla potrzeb podatkowych, zastosowanie modelu wartości godziwej do wyceny nieruchomości oznacza najczęściej konieczność kalkulacji podatku odroczonego.

Model kosztowy

W przypadku wyceny nieruchomości inwestycyjnych według modelu kosztowego, spółka wprowadza poszczególne składniki nieruchomości do ewidencji według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia i ustala właściwą stawkę amortyzacji. W ramach tej czynności należy zidentyfikować i wprowadzić do ewidencji poszczególne składniki majątkowe, które składają się na nieruchomość. W praktyce najczęściej w ramach „Nieruchomości inwestycyjnej” identyfikuje się takiej składniki jak grunty (prawo wieczystego użytkowania gruntu), budynki, meble i wyposażenie, budowle (istotny dodatkowy podział dla potrzeb podatku od nieruchomości).

W przypadku zastosowania stawek amortyzacji innych niż określonych dla celów podatkowych, najczęściej konieczna jest kalkulacja podatku odroczonego.

Amortyzacja podatkowa

Jedną z negatywnych konsekwencji zastosowania wyceny nieruchomości według modelu wartości godziwej jest brak amortyzacji dla celów podatkowych. Obowiązujące od 2022 roku przepisy tzw. „Polskiego Ładu” wprowadziły zasadę, zgodnie z którą spółki nieruchomościowe mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków komercyjnych i mieszkalnych w kwocie nie wyższej niż wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów rachunkowych obciążających wynik finansowy.

W praktyce, przepisy te wyłączyły amortyzację budynków dla celów podatkowych w przypadku spółek nieruchomościowych, które wyceniają budynki według modelu wartości godziwej, a tym samym nie dokonują od nich odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych. Należy zwrócić uwagę, że pojawiające się wyroki sądów administracyjnych kwestionują brak amortyzacji podatkowej w spółkach ReCo stosujące wycenę według modelu wartości godziwej.

Kontakt

Prawidłowa klasyfikacja podmiotu do kategorii spółek nieruchomościowych i jego ewidencja księgowa jest istotna z punktu widzenia bieżących rozliczeń podatkowych jak również obowiązków sprawozdawczych. Sprawdź nasze usługi księgowe i rozliczeń podatkowych lub skontaktuj się bezpośrednio z nami. Jesteśmy po to, żeby ułatwiać prowadzenie Twojej działalności.